财政部和国家税务总局发布的《关于交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点应税服务范围等若干税收政策的补充通知》(财税[2012]86号),明确了有关服务如何适用税目,以及天津东疆保税港区、平潭试验区、转让电影版权的优惠政策等一系列规定。86号文件第八条关于如何计算增值税税负的规定引起了较大争议。

  财税[2012]86号文件第八条规定:《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点过渡政策的规定》(财税[2011]111号)第二条第(三)项、第(四)项中增值税实际税负是指,纳税人当期实际缴纳的增值税税额占纳税人当期提供应税服务取得的全部价款和价外费用的比例。

  第(三)项的规定是,试点纳税人中的一般纳税人提供管道运输服务,对其增值税实际税负超过3%的部分实行增值税即征即退政策。

 第(四)项的规定是,经人民银行、银监会、商务部批准经营融资租赁业务的试点纳税人中的一般纳税人提供有形动产融资租赁服务,对其增值税实际税负超过3%的部分实行增值税即征即退政策。

  财税[2012]86号文件引发的争议是:计算增值税税负时的全部价款和价外费用是仅指计提销项税的价款和价外费用,还是也包括可以不计提销项税的价款和价外费用?

  以融资租赁为例,在“营改增”之前,融资租赁是差额征收营业税,“营改增”后,财税[2011]111号文件第一条第(三)项规定:试点纳税人提供应税服务,按照国家有关营业税政策规定差额征收营业税的,允许其以取得的全部价款和价外费用,扣除支付给非试点纳税人(指试点地区不按照《试点实施办法》缴纳增值税的纳税人和非试点地区的纳税人)价款后的余额为销售额。

  举个例子来说,假定某项融资租赁收取的全部租金是100万元,把按照原营业税规定可以扣除的项目扣掉后,实际计提销项税的销售额是40万元,实际缴纳的增值税是2万元。那么实际税负是5%(2÷40)还是2%(2÷100)?如果是5%,则租赁公司可以享受退税政策;如果是2%,则因税负没有超过3%,而无法享受退税政策。

  有的人士认为,该租赁公司提供融资租赁服务的实际增值税税负是2%.理由是,由于财税[2012]86号文件明确规定税负是税额与全部价款和价外费用的比例,全部租金是100万元,所以,实际税负应按照税额与100万元计算。目前这种观点比较流行,尤其是税务部门的一些官员认可这种意见。

  笔者认为,这种说法在道理上难以讲通。增值税的税负一般是按照税额与销售收入的比例计算,但是销售收入应仅限于计

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